Уважаемые господа,

представляем Вашему вниманию Налоговый бюллетень, содержащий обзор основных правовых позиций Конституционного суда РФ и Верховного Суда РФ по налоговым спорам за 2020 год.

ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ

• При упущениях органов, уполномоченных действовать в интересах казны, включая пропуски сроков, ошибки в применении надлежащих, законом установленных процедур и форм налогового (фискального) принуждения, уголовного преследования, приказного или искового производства, выступающих причиной, которой обусловлено прекращение налогового обязательства, физическое лицо имеет законные основания ожидать, что причинение соответствующего вреда не будет ему вменено на основании гражданско-правовых законоположений (Постановление КС РФ от 02.07.2020 N 32-П).
• Принятие обеспечительных мер в виде приостановления действия вынесенного налоговым органом по результатам налоговой проверки решения исключает возможность совершения налоговым органом в соответствующий период любых действий, направленных на взыскание с налогоплательщика сумм недоимки по налогам, пени, штрафа, вследствие чего (после отмены обеспечительных мер по истечении 2 лет) срок для взыскания доначисленных сумм не считается истекшим (Определение ВС РФ от 10.02.2020 N 309-ЭС19-27340).
• В случае, когда при исполнении обязанности по уплате налогов налогоплательщик был осведомлен о наличии у банка финансовых трудностей с перечислением денежных средств клиентов и умышленно совершил недобросовестные действия, направленные на осуществление налоговых платежей с преждевременной оплатой налогов через проблемный банк (денежные средства в бюджетную систему не поступили), отсутствуют правовые основания для признания обязанности по уплате налога исполненной (Определение ВС РФ от 25.08.2020 N 305-ЭС20-11671).

ВОЗВРАТ/ЗАЧЕТ НАЛОГОВ

• В случае, когда у налогоплательщика существует переплата по налогу на прибыль по декларации за 6 месяцев 2018 г. и налогоплательщик заблаговременно подал заявление о зачете переплаты в счет уплаты НДС, но инспекция в рамках установленной НК РФ процедуры приняла решение о зачете 29.10.2018 г., начисление пени за период с 25.10.2018 г. (срок уплаты НДС за 3 кв. 2018 г.) по 29.10.2018 г. является неправомерным (Определение ВС РФ от 23.11.2020 N 305-ЭС20-2879).
• В случае, когда налогоплательщик знал о имеющейся переплате по налогу с 2007 года, заявление о зачете подал в инспекцию за пределами установленного НК РФ трехлетнего срока, то факт того, что с февраля 2009 года по апрель 2018 года инспекция самостоятельно использовала переплату в счет исполнения обязательств по налогам, не меняет момент образования и период возникновения переплаты, и не может изменить пресекательный трехлетний срок на зачет (возврат) налога. Поэтому налогоплательщику было отказано в зачете правомерно (Определение ВС РФ от 20.03.2020 N 307-ЭС20-1942).

ДОСУДЕБНОЕ УРЕГУЛИРОВАНИЕ НАЛОГОВЫХ СПОРОВ

• НК РФ не содержит специальных требований об обязательной досудебной процедуре урегулирования споров по искам налогоплательщиков о возврате излишне взысканных сумм налогов, пеней, штрафа. В соответствии с пунктом 2 статьи 138 НК РФ досудебный порядок урегулирования споров предусмотрен только для случаев обращения налогоплательщика в суд с требованием о признании недействительными актов ненормативного характера, действий (бездействия) налоговых органов (Определение ВС РФ от 16.06.2020 N 307-ЭС19-23989).
• Поскольку спорные суммы страховых взносов были уплачены предпринимателем не добровольно, а на основании требования налогового органа, то указанные суммы считаются не излишне уплаченными, а излишне взысканными. Поэтому порядок их возврата регламентируется не статьей 78, а статьей 79 НК РФ. В статье 79 НК РФ отсутствует указание о возможности обращения налогоплательщика в суд с исковым заявлением о возврате излишне взысканных сумм только при условии соблюдения досудебного порядка урегулирования вопроса об их возврате. Не установлен такой порядок и иным федеральным законом. В связи с этим подача заявления о возврате излишне взысканных платежей в налоговый орган до обращения в суд является правом налогоплательщика, но не его обязанностью (Определение ВС РФ от 21.08.2020 N 301-ЭС20-5798).
• Оценивая обоснованность предъявленных к налоговому органу сумм расходов, понесенных налогоплательщиком в связи с досудебным обжалованием ненормативного правового акта, суды должны давать оценку законности действий налогового органа и поведению налогоплательщика на стадии принятия решения по результатам налоговой проверки, устанавливать, являлось ли доначисление налогов результатом выражения оценки законности действий налогоплательщика, данной налоговым органом в пределах имевшихся у него полномочий, либо причиной доначисления налогов обществу стало игнорирование инспекцией положений НК РФ и (или) возражений налогоплательщика, представленных на акт налоговой проверки, доказательств налогоплательщика, тому подобные грубые нарушения, с безусловностью повлиявшие на результаты налоговой проверки. Соответственно, если имели место противоправные действия налогового органа, то с него может быть взыскано возмещение вреда — на сумму, рассчитанную с учетом юридических расходов на стадии досудебного разрешения спора (Определение ВС РФ от 20.07.2020 N 306-ЭС19-27836).

НАЛОГОВЫЙ КОНТРОЛЬ

• Доначисления налогов по результатам налоговой проверки определяются налоговым органом исходя из обстоятельств, которые были установлены в ходе налоговой проверки и давали основания для уменьшения суммы налога, а также обстоятельств, которые могли быть установлены при добросовестном исполнении своих обязанностей должностными лицами налогового органа и содействии налогоплательщика в их установлении (Определение ВС РФ от 18.05.2020 N 304-ЭС20-1243).
• Налогоплательщик посчитал требование инспекции о предоставлении карточек счетов неправомерным со ссылкой на то, что эти документы не являются основаниями для исчисления и уплаты налогов, а также документами, подтверждающими правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Однако, суд пришел к обратному выводу и подтвердил правомерность привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной статьей 126 НК РФ, в связи с неправомерным непредставлением запрашиваемых инспекцией документов (Определение ВС РФ от 18.09.2020 N 307-ЭС20-12414).

НЕОБОСНОВАННАЯ НАЛОГОВАЯ ВЫГОДА

Определение ВС РФ от 14.05.2020 N 307-ЭС19-27597:

• Отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме. Однако, отказ в праве на вычет «входящего» налога обуславливается фактом неисполнения обязанности по уплате НДС контрагентом налогоплательщика или (и) поставщиками предыдущих звеньев в той мере, в какой это указывает на отсутствие экономического источника вычета (возмещения) налога, один лишь этот факт не может быть достаточным, чтобы считать применение налоговых вычетов покупателем неправомерным.
• Лишение права на вычет НДС налогоплательщика-покупателя, который не преследовал цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, а при отсутствии такой цели — не знал и не должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях, действуя в рамках поведения, ожидаемого от разумного участника хозяйственного оборота, по существу означало бы применение меры имущественной ответственности за неуплату налогов, допущенную иными лицами, в том числе, при искажении ими фактов своей хозяйственной деятельности, к налогоплательщику-покупателю, не имевшему возможности предотвратить эти нарушения и (или) избежать наступления их последствий.
• Дифференциация вызванных указанными нарушениями последствий для налогоплательщиков-покупателей с учетом того, знали и должны ли последние были знать о допущенных контрагентом и третьими лицами нарушениях при исполнении обязанности по уплате НДС, необходима, поскольку позволяет обеспечить нейтральность налогообложения по отношению ко всем плательщикам НДС, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте, и имеет превентивный характер для обеспечения стабильности налоговой системы, стимулируя участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги.
• К обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком-покупателем, помимо данного факта также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик-покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, либо в отсутствие такой цели — знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях.
• Достоверность налоговой отчетности, представленной поставщиком, не может опровергаться лишь незначительностью итоговой суммы НДС, исчисленной к уплате в бюджет, значительной долей заявленных поставщиком налоговых вычетов. Формулируя вывод об отсутствии экономического источника для вычета (возмещения) НДС, суды не установили того, что за незначительным налоговым бременем поставщика может стоять неполнота уплаты налогов и контрагент налогоплательщика должен был исчислить НДС к уплате в большей сумме. В частности, судами не установлены признаки вывода денежных средств поставщиком по фиктивным документам в пользу третьих лиц, в том числе, признаки обналичивания, перевода денежных средств в низконалоговые иностранные юрисдикции и иные подобные обстоятельства, порочащие достоверность налоговой отчетности поставщика и полноту уплаты налога в период реализации товаров налогоплательщику.
• Оценка проявления налогоплательщиком должной осмотрительности не сводится к выявлению изъянов в эффективности и рациональности его хозяйственных решений. В тех случаях, когда налоговым органом не ставится вопрос об участии налогоплательщика в уклонении от уплаты НДС в результате согласованных действий с поставщиками, но приводятся доводы о том, что налогоплательщик знал или должен был знать об уклонении его поставщика, поставщиков предыдущих звеньев от уплаты НДС, при оценке данных доводов судебная практика исходит из стандарта осмотрительного поведения в гражданском (хозяйственном) обороте, ожидаемого от его разумного участника в сравнимых обстоятельствах.
• Проявление надлежащей осмотрительности предполагает, что при выборе контрагента субъекты предпринимательской деятельности, как правило, оценивают не только условия сделки и их коммерческую привлекательность, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта; а при совершении значимых сделок, например, по поводу дорогостоящих объектов недвижимости, изучают историю взаимоотношений предшествующих собственников и принимают тому подобные меры. Поэтому значение имеют не только доказанные налоговым органом обстоятельства, порочащие исполнение поставщиками их налоговых обязанностей, но и то, должны ли данные обстоятельства быть ясны налогоплательщику-покупателю в конкретной ситуации совершения сделки с поставщиком с учетом характера и объемов деятельности покупателя (крупность сделки и регулярность совершения аналогичных сделок), специфики приобретаемых товаров, работ и услуг (наличие специальных требований к исполнителю, в том числе лицензий и допусков выполнению определенных операций), особенностей коммерческих условий сделки (наличие значимого отклонения цены от рыночного уровня, наличие у поставщика предшествующего опыта исполнения аналогичных сделок) и т.п. Соответственно, критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев ординарного пополнения материально-производственных запасов и в ситуациях, когда налогоплательщиком приобретается дорогостоящий актив, либо привлекается подрядчик для выполнения существенного объема работ.

НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

• Возможность требовать от налогового органа предусмотренные пунктом 10 статьи 176 НК РФ проценты связывается законодателем с необходимостью представления налогоплательщиком заявления о зачете или возврате суммы налога до дня вынесения решения о возмещении суммы налога (Определение КС РФ от 26.03.2020 N 543-О).
• Из системного толкования положений подпункта 12 пункта 1 статьи 164 и пункта 14 статьи 165 НК РФ следует, что для целей применения ставки 0 процентов по НДС определяющее правовое значение имеет экономическая сущность произведенной операции (связь с экспортной операцией), направленность действий на вывоз товаров за пределы территории РФ (Постановление КС РФ от 30.06.2020 N 31-П).
• Если подрядчик получил аванс и исчислил НДС с этих сумм, то последующее расторжение договора подряда в связи с его ненадлежащим исполнением подрядчиком и взыскание с подрядчика сумм неосновательного обогащения не является основанием для корректировки налоговой базы за тот период, когда с суммы полученного аванса исчислен НДС, который, в свою очередь, может быть принят к вычету (Определение ВС РФ от 04.02.2020 N 308-ЭС19-26316).
• Передача имущества в качестве отступного в целях погашения обязательств по договору займа является реализацией имущества, в связи с чем передающая сторона обязана исчислить НДС с реализации, а получающая — вправе принять налог к вычету (Определение ВС РФ от 10.02.2020 N 306-ЭС19-2712).
• В случае, когда налогоплательщик заключил договор на продажу здания, передал его, уплатил НДС, а потом заключил с покупателем соглашение о расторжении договора и здание было возвращено, то уплаченный налог можно принять к вычету в течение года (с даты возврата), а не трех лет, поскольку это возврат, а не обратная реализация (Определение ВС РФ от 12.02.2020 N 310-ЭС19-27513).
• При вводе объекта в эксплуатацию момент предъявления НДС к вычету связан с принятием на учет товаров (работ, услуг) и производится в период совершения операций по приобретению товаров (работ, услуг), т.е. в течение 3 лет с момента, когда собран пакет документов, подписаны акты выполненных работ, поступили счета-фактуры и оформлены первичные документы. Исчисление срока на вычет с даты ввода объекта в эксплуатацию неправомерно (Определение ВС РФ от 25.02.2020 N 307-ЭС19-28236).
• Судам необходимо исследовать преследовал ли налогоплательщик цели делового характера при приобретении товаров, либо участие налогоплательщика в данных операциях преследовало цель создания оснований для возмещения НДС при заведомом отсутствии экономического источника вычета (возмещения) налога в бюджете, а также о транзитном перечислении денежных средств в интересах работников налогоплательщика с учетом результатов обысков, допросов и иных сведений, полученных в рамках оперативно-розыскной деятельности (Определение ВС РФ от 28.05.2020 N 305-ЭС19-16064).

АКЦИЗЫ

• Недостача подакцизного товара, в том числе допущенная налогоплательщиком после истечения срока действия соответствующей лицензии, приравнивается к налогооблагаемой операции для целей взимания акциза (Постановление КС РФ от 29.04.2020 N 22-П).

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ

• Не отрицая саму возможность применения к спорной ситуации правил тонкой капитализации, анализируя обстоятельства дела и ограничительные положения статьи 269 НК РФ на предмет обоснованности учета налогоплательщиком процентов по займу, суд пришел к выводу, что одного лишь формального наличия условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 269 НК РФ, – аффилированности заемщика и займодавца, наличия в составе группы компаний иностранного элемента – недостаточно для признания задолженности контролируемой и лишения российской организации-заемщика права на вычет из налоговой базы по налогу на прибыль процентов по займам, полученных от другой аффилированной российской компании. Воля законодателя в данном случае состоит не в ограничении возможности вычета процентов при исчислении налога на прибыль организаций в связи с самим фактом выбора налогоплательщиком определенного способа привлечения финансирования (использование заемных средств), а в исключении возможности вывода прибыли из-под налогообложения в иностранные юрисдикции в результате манипулирования способами привлечения капитала, а именно, в ситуациях, когда источником происхождения финансирования выступает иностранная организация, доминирующая в различных формах в деятельности российской организации – заемщика, и капитализация российской организации — заемщика признается недостаточной для привлечения долгового финансирования, то есть получение денежных средств в долг в отсутствие особых отношений между названными лицами оказалось бы невозможным. Ограничение вычета процентов в упомянутом случае по существу вводится для приведения облагаемой в Российской Федерации прибыли к уровню, который имел бы место в отсутствие злоупотребления правом. В этой связи отсутствие оснований для отнесения задолженности по договорам займам к долговым обязательствам перед иностранной компанией и отсутствие со стороны налогоплательщика факта злоупотребления правом при привлечении заемного финансирования, даже несмотря на наличие в структуре группы компаний иностранного элемента, – исключают применение правил и негативных последствий в виде ограничения права налогоплательщика на учет процентов по заемному финансированию в целях налогообложения прибыли, предусмотренных статьей 269 НК РФ (Определение ВС РФ от 14.09.2020 N 309-ЭС20-7376).
• Обложение налогом доходов иностранного лизингодателя в Российской Федерации зависит от того, могут ли лизинговые платежи отнесены к одной из категорий дохода, указанных в специальных положениях международного договора как облагаемые в Российской Федерации (Определение ВС РФ от 06.10.2020 N 302-ЭС20-7898).
• В случае, когда налогоплательщик заключил с подрядчиком два договора: на строительство объекта и на строительно-монтажные и ремонтные работы, здание было построено, его ввели в эксплуатацию, а расходы на строительство составили первоначальную стоимость, но потом в помещениях провели отделочные, электромонтажные и сантехнические работы, и без проведения некоторых работ нормально эксплуатировать здание в принципе было невозможно (не было электроосвещения, огнезащиты, дверных блоков и т.д.), то стоимость работ, выполненных после его ввода в эксплуатацию, следует не списывать как затраты на ремонт, а учитывать в составе первоначальной стоимости объекта, поскольку произведена реконструкция, увеличивающая первоначальную стоимость объекта, расходы на нее подлежат списанию посредством амортизации (Определение ВС РФ от 12.10.2020 N 309-ЭС20-14864).

НАЛОГ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ

• Само по себе даже необоснованное обращение налогоплательщика в налоговый орган с целью реализации права на имущественный налоговый вычет в связи с приобретением жилого помещения не может считаться представляющим достаточную для криминализации общественную опасность, поскольку предоставление вычета должно быть в такой ситуации исключено действиями сотрудников налогового органа, которыми принимается решение — по результатам камеральной налоговой проверки — о действительном размере налоговой обязанности лица за конкретный налоговый период (Постановление КС РФ от 22.07.2020 N 38-П).
• НК РФ не содержит нормы, предписывающей налогоплательщику определять налоговую базу по НДФЛ исходя из рыночной стоимости недвижимого имущества, приобретенного на основании договора дарения, стороны которого не являются взаимозависимыми лицами (Определение ВС РФ от 18.03.2020 N 5-КА19-83).

НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО ОРГАНИЗАЦИЙ

• Взимание налога на имущество организаций исходя из налоговой базы, определяемой по кадастровой стоимости зданий (строений, сооружений) исключительно из того, что они расположены на земельном участке, один из видов разрешенного использования которого предусматривает размещение торговых объектов, объектов общественного питания и (или) бытового обслуживания, хотя объект недвижимости имеет иное назначение и (или) фактическую эксплуатацию, не оправданно в конституционно-правовом отношении, поскольку допускает возложение повышенной налоговой нагрузки на налогоплательщика без экономических на то оснований и не позволяет применить для расчета налоговой базы более благоприятное для налогоплательщика общее правило ее определения исходя из среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения (Постановление КС РФ от 12.11.2020 N 46-П).
• Решением комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости по Москве от 22.11.2016, принятым по результатам рассмотрения заявления Департамента городского имущества от 01.11.2016, кадастровая стоимость спорного здания признана недостоверной. На основании решения комиссии в ГКН 20.12.2016 внесены сведения об изменении кадастровой стоимости здания. Постановлением Правительства Москвы от 26.12.2016 изменена редакция Постановления Правительства Москвы № 688-ПП, в частности, изменена кадастровая стоимость спорного здания. Также установлено, что кадастровая стоимость подлежит применению с 01.01.2016. Действительно, недостоверное определение кадастровой стоимости объекта недвижимости не может служить основанием для освобождения плательщика от обязанности по уплате налога. Однако, это не означает, что налоговая обязанность общества за 2016 год подлежала определению исключительно исходя из сведений об исправленном значении кадастровой стоимости, определенной методом «массовой оценки» с использованием достоверных сведений об объекте недвижимости. В ситуации, когда временная неопределенность в установлении размера налоговой базы возникла в течение налогового периода и сведения о вновь определенной кадастровой стоимости были внесены в государственный кадастр недвижимости только 20.12.2016, налогоплательщик не имел полноценной возможности реализовать свое право на установление кадастровой стоимости в размере рыночной стоимости объекта недвижимости. В связи с этим плательщики налога на имущество, столкнувшиеся с временной неопределенностью в определении налоговой базы принадлежащего им имущества в течение налогового периода 2016 года, в сложившейся исключительной ситуации не могут быть лишены права на предоставление доказательств, подтверждающих величину рыночной стоимости объектов налогообложения, непосредственно в суд (Определение ВС РФ от 24.07.2020 N 305-ЭС20-8184).
• То обстоятельство, что в силу предписаний пункта 4 статьи 85 НК РФ органы, осуществляющие государственный кадастровый учет и государственную регистрацию прав на недвижимое имущество, обязаны сообщать в налоговые органы сведения о недвижимом имуществе, зарегистрированном в этих органах, не освобождает суд в случае возникновения спора от проверки правильности отнесения объектов налогообложения к тому или иному виду недвижимости (Определение ВС РФ от 26.08.2020 N 18-КА20-29).

ЗЕМЕЛЬНЫЙ НАЛОГ

• Если на земельном участке (категории «земли населенных пунктов – многоквартирные жилые дома») не ведется жилищное строительство, то ставка земельного налога (0,3%) исчисляется с учетом повышающего коэффициента (2), а не применяется ставка (1,5%) в отношении прочих земельных участков (Определение ВС РФ от 04.02.2020 N 308-ЭС19-18258).
• Нормативно-правовые акты субъекта РФ о кадастровой стоимости, улучшающие положение налогоплательщика, имеют обратную силу, соответственно, являются исключением из общего порядка применения нормативно-правовых актов для целей налогообложения, в частности, могут быть опубликованы менее чем за месяц до начала налогового периода (Определение ВС РФ от 28.01.2020 N 303-ЭС19-11712).

СТРАХОВЫЕ ВЗНОСЫ

• При определении размера дохода для расчета размера страховых взносов, подлежащих уплате индивидуальным предпринимателем, применяющим УСН, с объектом налогообложения в виде дохода, уменьшенного на величину расходов, необходимо учитывать величину фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с извлечением дохода (Определение КС РФ от 30.01.2020 N 10-О).

СКАЧАТЬ БЮЛЛЕТЕНЬ

Печать

Поделиться публикацией: