Уважаемые господа,
представляем Вашему вниманию TaxAlert, содержащий краткий анализ правовой позиции Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ, сформулированной в Определении от 05.02.2019 N 309-КГ18-14683 по делу N А76-5261/2017, запрещающей налоговому органу или суду при наличии смягчающих ответственность обстоятельств уменьшать размер штрафа до нуля рублей.
ОБСТОЯТЕЛЬСТВА ДЕЛА
Инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) НДФЛ, по результатам которой приняла решение о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в сумме 141 425 рублей за неперечисление обществом как налоговым агентом в установленный срок сумм НДФЛ, удержанных из доходов работников.
Общество, обратившись в арбитражный суд с заявлением о признании решения инспекции недействительным, заявило ходатайство об уменьшении размера штрафа в связи с наличием смягчающих вину обстоятельств.
Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что общество, имея возможность по своевременному перечислению в бюджет денежных средств, удержанных в счет уплаты НДФЛ за наемных работников, неправомерно использовало денежные средства для собственных нужд, что свидетельствует о недобросовестном характере его действий и пренебрежительном отношении к выполнению своих прямых обязанностей, в связи с чем примененный инспекцией размер штрафа соответствует степени вины общества, соответственно, отказал обществу в признании решения инспекции недействительным и уменьшении штрафа.
Однако, суд апелляционной инстанции (с которым согласился суд кассационной инстанции), руководствуясь нормой пункта 3 статьи 114 НК РФ, которая предусматривает при наличии смягчающих ответственность обстоятельств уменьшение размера штрафа не меньше, чем в два раза, и, по своей оценке исходя из того, что назначенный штраф несоразмерен совершенному правонарушению, на день принятия инспекцией решения, допущенное правонарушение совершено обществом впервые, отменил решение суда первой инстанции и признал решение инспекции о начислении штрафа недействительным, фактически допустив возможность уменьшения штрафа до нуля рублей.
ВЫВОДЫ СУДА
Судебная коллегия Верховного Суда РФ, отменяя состоявшиеся судебные акты апелляционной и кассационной инстанций и направляя дело на новое рассмотрение, пришла к выводу о том, что возможность уменьшения суммы штрафа более, чем в два раза не свидетельствует о возможности получить от совершенного действия нулевой результат. Снижая размер подлежащего взысканию штрафа до нуля рублей, суды фактически освободили общество от ответственности за совершение налогового правонарушения, что не соответствует положениям пункта 3 статьи 114 НК РФ.
При этом Верховный суд РФ указал следующее:
- Законодатель разграничил между собой юридические факты, с наличием которых он связывает возможность снижения размера штрафных санкций и освобождения от ответственности за совершение налогового правонарушения.
- Перечень обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотрен статьей 109 НК РФ и является закрытым. Такие обстоятельства, исключающие вину общества в совершении налогового правонарушения и, соответственно, привлечение его к ответственности за совершение налогового правонарушения, судами не установлены.
- Поскольку факт совершения налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения в рассматриваемом случае судами установлен, подтверждается материалами дела и обществом не оспаривается, суд апелляционной инстанции при повторном рассмотрении дела должен был оценить доводы общества о наличии смягчающих обстоятельств и при установлении таких обстоятельств рассмотреть вопрос об уменьшении размера взыскиваемого штрафа, а не освобождать общество от налоговой ответственности.
НАШ КОММЕНТАРИЙ
Отсутствие в пункте 3 статьи 114 НК РФ указания на то, до какой суммы при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства может быть уменьшен размер штрафа, оставляло налогоплательщикам формальную возможность требования уменьшения штрафа до нуля, а судам, исходя из конкретных обстоятельств дела, на основании вышеуказанной нормы позволяло такие требования удовлетворять и снижать сумму штрафа до требуемой суммы.
Судебная коллегия в анализируемом Определении указала на незаконность таких действий судов, поскольку они приводят к фактическому освобождению налогоплательщика от ответственности при установленном судом факте совершениям налогового правонарушения, что противоречит институту юридической ответственности.
Позиция о том, что освобождение от ответственности и уменьшение штрафа являются разными правовыми институтами и институт уменьшения штрафа, исходя из своей целевой функции, не может подменять собой институт освобождения о налоговой ответственности, была известна судебной практике и ранее (см., например, Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 13.01.2011 по делу № А33-9985/2010; Апелляционное определение Верховного суда Республики Карелия от 15.01.2013 по делу № 33-151/2013). В этой связи анализируемое Определение Судебной коллегии на уровне Верховного суда РФ подтверждает ранее применявшуюся позицию, тем самым способствует формированию единообразных подходов в правоприменительной практике.
Другим моментом является то, что позиция Судебной коллегии находится в русле позиции Конституционного Суда РФ, сформулированной в Постановлениях от 12.05.1998 № 14-П, от 15.07.1999 № 11-П, от 30.07.2001 № 13-П и в определении от 14.12.2000 № 244-О, в соответствии с которой санкции, налагаемые органами государственной власти, являются мерой юридической ответственности, поэтому размер взыскания должен отвечать критерию соразмерности и применяться с соблюдением принципов справедливости наказания, его индивидуализации и дифференцированности, с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств.
В этой связи возникают вопросы, до какой минимальной суммы может быть уменьшен штраф в принципе и как определить сумму уменьшения штрафа (при наличии смягчающих ответственность обстоятельств) в конкретной ситуации. Представляется, что законодатель в будущем в НК РФ возможно сформулирует некое правило для определения минимальной суммы, до которой может быть уменьшен штраф, подобно тому, как это сделано в статье 4.1 КоАП РФ применительно к административной ответственности. До этого времени ориентиром для минимального порога может выступать сумма минимального штрафа по НК РФ в 200 руб.
Что касается определения суммы уменьшения штрафа в конкретной ситуации, то здесь с учетом обстоятельств этой ситуации, а также принципов индивидуализации и дифференцированности наказания, в настоящее время остаются широкие возможности для налогоплательщика по формированию своих доводов за уменьшение штрафа, с одной стороны, и для судейского усмотрения по оценке этих доводов и уменьшения штрафа, вплоть до 1 рубля, с другой стороны.
Специалисты Группы компаний «Налоговый щит» всегда готовы оказать Вам консультационную помощь и юридическую поддержку в налоговых спорах.
По всем вопросам, связанным с вопросами защиты прав налогоплательщиков и получением дополнительной информации, обращайтесь, пожалуйста, к:
Управляющему партнеру, директору
Брызгалину Владиславу по тел.: +7 495 642-16-00 или Написать письмо
Руководителю практики налогового консультирования и аудита
Новиковой Ольге по тел.: +7 495 642-16-00 или Написать письмо
Печать
