Источник публикации: Ж-л «Группа компаний», 2016, июнь

Сразу два судебных акта, посвященных вопросу о праве территориальных налоговых органов на осуществление контроля в отношении цен в неконтролируемых сделках между взаимозависимыми лицами, принял Верховный Суд РФ. И если в Решении от 01.02.2016 № АКПИ15-1383, которым отказано в удовлетворении административного искового заявления о признании недействующим абзаца двенадцатого письма Минфина России от 18.10.2012 № 03-01-18/8–145 «О применении положений статьи 105.3 НК РФ» относительно наличия у территориальных налоговых органов указанных полномочий выводы Верховного суда РФ не очевидны, то в своем Определении от 11.04.2016 г. № 308-КГ15-16651 судебный орган высказался достаточно четко и конкретно. Выводы, сделанные в указанных судебных актах, позволяют однозначно говорить об отсутствии у территориальных инспекций в рамках налоговых проверок права на осуществление контроля за ценами в сделках между взаимозависимыми лицами, не подпадающих под критерии контролируемых сделок. Однако, из общего правила есть исключение, когда осуществление такого контроля будет являться правомерным.

Предыстория вопроса

Поправки к НК РФ от 18 июля 2011 года дополнили первую часть названного нормативного акта разделом v. 1 «Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Соглашение о ценообразовании» (ст. ст. 105.1 — 105.25 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 105.3 НК РФ определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, с применением методов, установленных главой 14.3 НК РФ. При определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения, указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога (убытка) (п. 3). В соответствии с п. 1 ст. 105.17 НК РФ проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами проводится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, по месту его нахождения. Контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам не может быть предметом выездных и камеральных проверок.

Из буквального смысла указанных норм и иных законоположений следует, что контроль за соответствием цен в сделках, соответствующих определенным суммовым критериям, между взаимозависимыми лицами осуществляется в рамках спецпроверок специальным подразделением ФНС России. Право осуществления контроля в рамках выездных и камеральных проверок за рыночностью применяемых налогоплательщиками цен в сделках, не подпадающих под контроль ФНС России по причине несоответствия их установленным законом суммовым критериям, территориальным налоговым органам не предоставлено.

Несмотря на указанные обстоятельства, в письме от 18.10.2012 № 03-01-18/8–145 «О применении положений статьи 105.3 НК РФ» Минфин России пришел к противоположным выводам. Напомним, что в указанном письме Минфин России сделал ряд выводов применительно к контролю сделок между взаимозависимыми лицами, не подпадающих под критерии контролируемых сделок, а именно:

• «в случаях совершения между взаимозависимыми лицами сделок, не отвечающих признакам контролируемых, в которых исчисление налоговой базы осуществляется на основании положений отдельных статей части второй Кодекса исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса (в том числе при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме), контроль соответствия цен, примененных в таких сделках, рыночным ценам может быть предметом выездных и камеральных проверок. При этом в целях определения фактической цены сделки, в которой предполагается занижение суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации, считаем возможным применять методы, установленные главой 14.3 Кодекса;
• в случаях установления фактов уклонения от налогообложения в результате манипулирования налогоплательщиком ценами в сделках необходимо доказывание получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в рамках выездных и камеральных проверок, в том числе с применением методов, установленных главой 14.3 Кодекса».

Таким образом, положения разд. v. 1 НК РФ были истолкованы Минфином России как неограничивающие территориальные налоговые органы в праве осуществления налогового контроля цен в рамках обычных выездных или камеральных налоговых проверок по сделкам, не подпадающим под суммовые критерии контролируемых сделок:

• совершенными между взаимозависимыми лицами;
• результатом которых является получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды по причине искусственного завышения/занижения применяемых цен.

Данное письмо было направлено ФНС России для использования в работе налоговых органов в приложении к письму от 2 ноября 2012 г. № ЕД-4-3/18615, а также размещено на официальном сайте указанной службы в сети «Интернет», что свидетельствует об официальном статусе изложенной в нем позиции, а не частном характере разъяснении норм налогового законодательства.

Стоит отметить, что на начальном этапе разрешения споров, возникающих из применения налоговыми органами норм о ТЦО (в тексте будет использовано трансфертное ценообразование — примечание ред.), данная позиция Минфина России не была воспринята судебными органами. Суды преимущественно исходили из того, что налоговый контроль возможен в отношении не всех сделок, а только при соответствии их определенным критериям. В связи с чем территориальные инспекции в принципе не вправе проверять рыночность цен по любым сделкам налогоплательщиков при выездных и камеральных налоговых проверках. (Такие выводы содержатся в постановлениях ФАС Поволжского округа от 29.10.2014 по делу № А72-16907/2013, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2015 по делу № А03-11074/2014, Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2014 по делу № А40-74290/13.)

Данное письмо было направлено ФНС России для использования в работе налоговых органов в приложении к письму от 2 ноября 2012 г. № ЕД-4-3/18615, а также размещено на официальном сайте указанной службы в сети «Интернет», что свидетельствует об официальном статусе изложенной в нем позиции, а не частном характере разъяснении норм налогового законодательства.

Стоит отметить, что на начальном этапе разрешения споров, возникающих из применения налоговыми органами норм о ТЦО (в тексте будет использовано трансфертное ценообразование — примечание ред.), данная позиция Минфина России не была воспринята судебными органами. Суды преимущественно исходили из того, что налоговый контроль возможен в отношении не всех сделок, а только при соответствии их определенным критериям. В связи с чем территориальные инспекции в принципе не вправе проверять рыночность цен по любым сделкам налогоплательщиков при выездных и камеральных налоговых проверках. (Такие выводы содержатся в постановлениях ФАС Поволжского округа от 29.10.2014 по делу № А72-16907/2013, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2015 по делу № А03-11074/2014, Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2014 по делу № А40-74290/13.)

Данное письмо было направлено ФНС России для использования в работе налоговых органов в приложении к письму от 2 ноября 2012 г. № ЕД-4-3/18615, а также размещено на официальном сайте указанной службы в сети «Интернет», что свидетельствует об официальном статусе изложенной в нем позиции, а не частном характере разъяснении норм налогового законодательства.

Стоит отметить, что на начальном этапе разрешения споров, возникающих из применения налоговыми органами норм о ТЦО (в тексте будет использовано трансфертное ценообразование — примечание ред.), данная позиция Минфина России не была воспринята судебными органами. Суды преимущественно исходили из того, что налоговый контроль возможен в отношении не всех сделок, а только при соответствии их определенным критериям. В связи с чем территориальные инспекции в принципе не вправе проверять рыночность цен по любым сделкам налогоплательщиков при выездных и камеральных налоговых проверках. (Такие выводы содержатся в постановлениях ФАС Поволжского округа от 29.10.2014 по делу № А72-16907/2013, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2015 по делу № А03-11074/2014, Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2014 по делу № А40-74290/13.)

Печать

Поделиться публикацией: