Источник публикации: «Комментарий к нормативным документам», 2011, № 4
У организации есть дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности. В каком порядке осуществляется ее списание для целей исчисления налога на прибыль?
В соответствии с подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде. К таковым относятся, в частности, суммы безнадежных долгов. Согласно п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными (нереальными к взысканию) признаются долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Следовательно, налогоплательщик имеет право учесть для целей исчисления налога на прибыль дебиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности.
Общий срок исковой давности (срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено), установленный ст. 196 Гражданского кодекса РФ, составляет три года. Течение срока исковой в соответствии с п. 1 ст. 200 ГК РФ начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. Течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга (ст. 203 ГК РФ). После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.
Порядок списания дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности НК РФ не установлен, в связи с чем на основании ст. 11 Кодекса необходимо руководствоваться правилами бухгалтерского учета. Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, подлежит списанию на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации (п. 77 приказа Минфина России от 29.071998 № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации»).
До недавнего времени арбитражная практика исходила из следующего: признание списанной дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности во внереализационных расходах осуществляется в периоде ее фактического списания при наличии приказа руководителя организации по результатам проведенной инвентаризации (определение ВАС РФ от 21.05.2008 № 3586/08).
Однако такой подход постановлением ВАС РФ от 15.06.2010 № 1574/10 признан не соответствующим закону. Суд указал: НК РФ не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, когда в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность. В связи с этим задолженность, по которой истек срок исковой давности, в любом случае подлежит включению во внереализационные расходы в периоде истечения срока исковой давности, а не в произвольно выбранном налогоплательщиком налоговом периоде. Данный вывод основан на положениях п. 1 ст. 272 НК РФ: расходы для целей налогообложения признаются таковыми в отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
Из анализа вышеуказанных норм в их взаимосвязи следует, что налогоплательщик для учета дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в целях исчисления налога на прибыль должен провести инвентаризацию, письменно обосновать отсутствие реальной перспективы для погашения такой задолженности и издать приказ (распоряжение) о списании этой задолженности.
Кроме того, с учетом требований ст. 252 НК РФ налогоплательщик должен документально подтвердить факт наличия дебиторской задолженности и истечение срока исковой давности для ее взыскания. К документам, подтверждающим указанные факты, относятся договоры, акты приема-передачи, письма, накладные и другие первичные документы. Из таких же подходов исходит и судебная практика (определение ВАС РФ от 11.01.2010 № ВАС-17715/09, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 28.07.2010 № А82-7476/2009, Московского округа от 02.09.2010 № КА-А40/9678-10-2).
Возможность учета в целях налогообложения прибыли списанной дебиторской задолженности не поставлена законом в зависимость от совершения налогоплательщиком действий по ее взысканию, хотя на практике бездействие нередко является основанием для отказа налогоплательщику в праве на уменьшение налога на прибыль на сумму списанной дебиторской задолженности.
Однако такая позиция не поддерживается судебной практикой. В вышеуказанном постановлении ВАС РФ подтвердил: неосуществление налогоплательщиком действий, направленных на взыскание задолженности не является препятствием для ее списания в случае истечения срока исковой давности и учета в целях исчисления налога на прибыль.